Insights into the Effectiveness of Internal Audit: A Multi-method and Multi-perspective Study

Von Rainer Lenz. Dissertation, Louvain (Louvain School of Management) 2013. Ohne ISBN; auf der Website der Universität veröffentlicht (http://hdl.handle.net/2078.1/124464).

Beachtung verdient diese bei Gerrit Sarens an der Université catholique de Louvain vorgelegte Dissertation, weil sie theoretische und empirische Methoden fundiert und interessant verknüpft, um zu ergründen, was eine effektive Revisionsfunktion ausmacht.

Da die Daten für einen Teil der Studie bei deutschen Revisionsleitungen und Stakeholdern gewonnen wurden, geben die Ergebnisse auch typische Potentiale und Baustellen heutiger Revisionsfunktionen in D-A-CH wieder.

Die in Form mehrerer Research Papers entstandene Studie enthält dazu eine Untersuchung von möglichen Effektivitätskriterien, eine Darstellung der durch den Berufsstand selbst gesetzten Erwartungen (IIA Standards zu Risikoorientierung, Qualitätssicherung und Berücksichtigung der Stakeholder-Erwartungen), eine Analyse der Lücke zwischen Selbst- und Außenbild und eine Aufzählung möglicher Differenzierungsmerkmale. Daraus abgeleitet sind 14 Unterscheidungsmerkmale, die auf Basis der empirischen Daten weiter beurteilt und zur Darstellung archetypischer Revisionsfunktionen herangezogen werden.

Teil 1 untersucht mögliche Effektivitätskriterien basierend auf DiMaggios Institutionentheorie. Die Ähnlichkeit (Isomorphie) von Institutionen (hier: Revisionsfunktionen) ist durch drei Kräfte bedingt: Zwang, normativen Druck und Imitation. Daraus herleitbar ist, dass sich zwei grundlegende Modelle herausbilden: Entweder eine scheinheilige, dysfunktionale oder eine unternehmerisch-nutzbringende Revision.

In Teil 2 wird anhand der CBOK-Antworten von 782 nordamerikanischen Revisionsfunktionen entwickelt, welche Faktoren positiv mit einer aktiven Rolle für die Corporate Governance der Trägerorganisation korrelieren. Wesentliche, begünstigende Faktoren sind risikoorientierte Planung, ein revisionsinternes Qualitätsmanagement und das Einbeziehen des Prüfungsausschusses in die Revisionsplanung. Daneben haben Börsennotierung, Unternehmensgröße, Anwendung eines IKS- Modells und Berufsqualifikation der Revisionsleitung einen positiven Einfluss. Die Hypothese, dass sich das Einbeziehen der Führungskräfte positiv auf die Rolle der Revisionsfunktion für die Governance der Revision auswirkt, traf nicht zu; dies steht im Einklang zu den in Teil 1 gemachten Beobachtungen zum nachteiligen Einfluss zu großer Management-Nähe.

Teil 3 analysiert anhand der letzten Finanzkrisen, wieso der Internen Revision beim Bewältigen von Krisensituationen häufig nur eine untergeordnete Bedeutung beigemessen bzw. sogar deren Versagen konstatiert wird. Weiter zeigen empirische Daten eine beträchtliche Divergenz von Eigen- und Fremdbild. Ursache scheint zu sein, dass Revisionen dazu neigen, auf Grund großer Freiheit und damit einhergehend unscharfer Vorgaben oft zu vielen Ansprüchen gerecht werden wollen. Als Lösung zur Aufwertung der Revisionsfunktion sieht der Autor eine klare Fokusierung auf Geschäftsleitung und Überwachungsorgan als Kunden sowie auf eine berufsstands- und erwartungskonforme, proaktive Prüferrolle. Dies hilft, durch enge Beziehung zum operativen Management entstehende Interessenkonflikte und durch beratungsbedingt starke operative Orientierung verursachte Rollenkonflikte zu vermeiden.

In Teil 4 differenziert der Autor mit den bei 46 deutschen Revisionsleitungen gewonnenen Daten, welche Charakteristika mehr oder weniger effektive Revisionsfunktionen beschreiben. Die Charakteristika lassen sich in 4 Dimensionen gliedern: Trägerorganisation, Ressourcen, Prozesse und Stakeholder-Beziehungen. Als Unterscheidungsmerkmale kommen folgende Kriterien in Frage: eine genehmigte Geschäftsordnung, Entwicklungsperspektiven außerhalb der Revision, Grad der Einbindung von Dienstleistern, Ausbildung und Berufsqualifikation von Prüfern und Revisionsleitung, Risikoorientierung und Technologieeinsatz, das Einbringen von Verbesserungsvorschlägen, Ergebnisbewertung auf Feststellungs- und Berichtsebene, Zugang zu Geschäftsleitung und Überwachungsorgan, deren Beitrag zur Revisionsplanung sowie informelle Kontakte mit der zweiten Führungsebene.

An Fallbeispielen aus deutschen Unternehmen wurden in Teil 5 die Effektivität der Revision bestimmende Faktoren aus Sicht der Stakeholder untersucht. Zur Modellbildung werden Rollentheorie (Kahn et al.) und Gittels Theorie der beziehungsbasierten Koordination zu Grunde gelegt, die organisations-, persönlichkeits- und beziehungsbedingte Faktoren unterscheiden lassen. Ergebnis ist, dass Formalkriterien wie zum Beispiel Berufsexamina auf dieser Ebene keine Rolle spielen: Eine erfolgreiche Revisionsleitung verfügt über Fingerspitzengefühl, verfolgt mit dem Führungskreis übereinstimmend verstandene Organisationsziele und ist auch als Person akzeptiert. Der Autor warnt vor diesem Hintergrund vor zwei typischen Konfliktquellen: 1) zu starke Orientierung an der Zufriedenheit der Peers im Management und 2) auf Grund nicht konkret geäußerter Erwartungen an die Revision eine drohende Bequemlichkeit.

An Fallbeispielen aus deutschen Unternehmen wurden in Teil 5 die Effektivität der Revision bestimmende Faktoren aus Sicht der Stakeholder untersucht. Zur Modellbildung werden Rollentheorie (Kahn et al.) und Gittels Theorie der beziehungsbasierten Koordination zu Grunde gelegt, die organisations-, persönlichkeits- und beziehungsbedingte Faktoren unterscheiden lassen. Ergebnis ist, dass Formalkriterien wie zum Beispiel Berufsexamina auf dieser Ebene keine Rolle spielen: Eine erfolgreiche Revisionsleitung verfügt über Fingerspitzengefühl, verfolgt mit dem Führungskreis übereinstimmend verstandene Organisationsziele und ist auch als Person akzeptiert. Der Autor warnt vor diesem Hintergrund vor zwei typischen Konfliktquellen: 1) zu starke Orientierung an der Zufriedenheit der Peers im Management und 2) auf Grund nicht konkret geäußerter Erwartungen an die Revision eine drohende Bequemlichkeit.

Erfreulich sind nicht alle hier mit Nachweis zu Papier gebrachten Erkenntnisse, sie decken sich aber mit den Beobachtungen in der Praxis und machen damit die im Berufsstand bekannten, gut oder nicht gut geeigneten Revisionsmanagement-Ansätze deutlich.

Dr. Ulrich Hahn, Genf/Frankfurt a. M.

Quelle: ZIR Zeitschrift Interne Revision Heft 1/2014