Für den Fall des Beteiligungserwerbs zum Zwecke der Sanierung hat der EuGH mit Urteil vom 28. Juni 2018 (Rs. C-203/16 P) entschieden, dass die sog. Sanierungsklausel entgegen der Auffassung der EU-Kommission keine verbotene Beihilfe darstellt. Hintergrund ist, dass bei dem Erwerb einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft ein Verlustvortrag (bzw. ihm gleichgestellte Vorträge) ganz oder teilweise untergehen kann. Davon soll als Ausnahme aber bei Sanierungen abgesehen werden (Sanierungsklausel in § 8c KStG).

Hintergrund

Mit Beschluss vom 26. Januar 2011 hatte die Kommission festgestellt, dass es sich bei der sog. Sanierungsklausel in § 8c Abs. 1a KStG um eine unionsrechtlich verbotene staatliche Beihilfe handele. Gegen diesen Beschluss hatte u.a. die Heitkamp BauHolding GmbH (im Folgenden HBH) vor dem EuG geklagt. Da die HBH seit 2008 von der Insolvenz bedroht und sanierungsbedürftig war, hatte ihre Muttergesellschaft im Jahr 2009 alle Anteile erworben. Das zuständige Finanzamt hatte in einer verbindlichen Auskunft bestätigt, dass die HBH zum Zeitpunkt des Erwerbs die Voraussetzungen für die Anwendung der Sanierungsklausel erfüllte. Nachdem die EU-Kommission dann der Bundesrepublik Deutschland mitgeteilt hatte, dass sie das förmliche Prüfverfahren in Bezug auf die Sanierungsklausel einleite, wurden ein bisher berücksichtigter Verlustvortrag in einem neuen KSt-Vorauszahlungsbescheid sowie in dem anschließenden KSt-Bescheid für 2009 nicht mehr berücksichtigt und die verbindliche Auskunft aufgehoben.

Sanierungsklausel rückwirkend anzuwenden

Der EuG hatte die Klage der HBH als unbegründet abgewiesen. Diese Entscheidung wurde nun vom EuGH aufgehoben und der o.g. Beschluss der EU-Kommission für nichtig erklärt. Das EuGH-Urteil vom 28. Juni 2018 sowie die Parallelentscheidungen Rs. C-209/16 P und Rs. C-208/16 P sind sowohl für die betroffenen Unternehmen als auch allgemein von großer Bedeutung. Mit dem Urteil dürfte nun klargestellt sein, dass die Sanierungsklausel rückwirkend ab 2008 in allen noch offenen Fällen anzuwenden ist (vgl. im Detail die am 2. Juli 2018 veröffentlichte Kommentierung von RA/VRiFG a.D. Thomas Müller in der Owlit-Datenbank unter DB1274429). Das Urteil verdient auch deswegen besondere Beachtung, da derzeit generell die Frage, inwieweit es sich bei steuerlichen Maßnahmen um staatliche Beihilfen handelt, im Fokus steht, so insbesondere hinsichtlich      § 3a EStG und § 6a GrEStG.

Keine Beihilfe

In seiner Kommentierung führt Thomas Müller die Voraussetzungen auf, die für eine Einstufung einer nationalen Maßnahme als „staatliche Beihilfe” allesamt erfüllt sein müssen:

• Es muss sich um eine staatliche Maßnahme oder eine Maßnahme unter Inanspruchnahme staatlicher Mittel handeln;
• die Maßnahme muss geeignet sein, den Handel zwischen den Mitgliedstaaten zu beeinträchtigen;
• dem Begünstigten muss durch die Maßnahme ein selektiver Vorteil gewährt werden;
• die Maßnahme muss den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen.

Hierbei gelte, dass nationale Maßnahmen, die einen Steuervorteil gewähren, den Empfängern einen selektiven Vorteil verschaffen können und daher eine staatliche Beihilfe darstellen. Jedoch stelle ein Steuervorteil, der sich aus einer unterschiedslos auf alle Wirtschaftsteilnehmer anwendbaren allgemeinen Maßnahme ergibt, keine Beihilfe dar.

In seiner Entscheidung verwirft der EuGH das von der Kommission und dem EuG herangezogene Referenzsystem (Wegfall von Verlusten, wovon die Sanierungsklausel eine Ausnahme mache). Das richtige Referenzsystem sei jedoch die allgemeine Regel des Verlustvortrags, während der Wegfall eine Ausnahme darstellt. Die Sanierungsklausel führe dazu, dass sie eine unter die allgemeine Regel des Verlustvortrags fallende Situation definiert.

Zwar ist mit Thomas Müller darauf hinzuweisen, dass der EuGH nicht ausdrücklich festgestellt, dass es sich bei der Sanierungsklausel nicht um eine Beihilfe handelt. Er hat lediglich festgestellt, dass der Beschluss der Kommission nichtig ist, da sie das falsche Referenzsystem angewandt hat. Aus den Gründen ergibt sich für Müller und nach hier vertretener Auffassung jedoch zwingend, dass bei Anwendung des richtigen Referenzsystems (d.h. steuerliche Berücksichtigung von Verlustvorträgen) die Sanierungsklausel keine Beihilfe darstellt. Nur wenn man realitätsfern bereits die steuerliche Berücksichtigung von Verlustvorträgen als eine staatliche Beihilfe ansehen würde, wäre ein anderes Ergebnis ableitbar.

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(ESV/ps)